Vergi mahremiyeti, vergileme süreciyle ilgili olarak ortaya çıkan ve vergileme ilişkisi içinde öğrenilen bilgilerin, mükellefler ile vergilendirme sürecinde görevli olan kişiler arasında gizli kalması gerekliliğini ifade etmektedir.[1]
Vergi mahremiyeti kurumu, beyan esasına dayalı Türk vergi sisteminde, mükelleflerin vergi idaresine vergi ile ilgili verecekleri bilgilerin açıklanmayacağına güven duymalarını ve bu sayede de doğru beyanda bulunmalarına hizmet etmek için getirilmiş bir düzenlemedir.[2] Beyan esasının geçerli olduğu vergi sistemimizde vergilendirilmenin sağlıklı bir biçimde yürütülebilmesi mükelleflerin doğru beyanda bulunmalarına bağlıdır. Vergi idaresi mükellefleri çok iyi bir şekilde denetlese de beyan esası mükelleflerin verdikleri bilgilerin gizli tutulacağına dair güvenleri sayesinde onları doğru beyanda bulunmaya teşvik edecek bu da beyan sisteminin daha etkin bir şekilde yürümesini sağlayacaktır.
Bu vergileme süreci ile ilgili gizlilik gerekliliğine aykırı hareket etmek ise vergi mahremiyetinin ihlali suçunu oluşturmaktadır. Vergi mahremiyetinin ihlali suçu, Vergi Usul Kanunu’nun 362 maddesinde: “Bu Kanunda yazılı vergi mahremiyetine uymaya mecbur olan kimselerden bu mahremiyeti ihlal edenler, Türk Ceza Kanunu’nun 269’a göre cezalandırılacaktır.” şeklinde düzenlenmiştir. Suçun cezalandırılmasında atıf yapılan Türk Ceza Kanunu’nun 239. maddesinde ise “Ticari sır, bankacılık sırrı veya müşteri sırrı niteliğindeki bilgi ve belgelerin açıklanması suçu” düzenlenmiş olup vergi mahremiyetinin ihlali suçu ile, ilgili maddede yer alan ticari sır, bankacılık sırrı veya müşteri sırrı niteliğindeki bilgi ve belgelerin açıklanması suçunun farkları bir başka önemli husus olup diğer bir yazıda ayrıca ele alınacaktır.
Verginin mahremiyetinin korunması, vergisel düzenin işleyişi açısından büyük önem arz etmektedir. Vergi mükellefleri, vergilendirme sürecinde gizli kalmasını isteyebilecekleri birçok bilgiyi idare ile paylaşmaktadır. İdare ile paylaşılan bu bilgilerin korunmasında hem vergi mükellefinin hem de idarenin menfaati bulunmaktadır. Vergi mükelleflerine tanınan vergi mahremiyeti hakkının da veri gizliliği ile yakın bir ilişkisi vardır.
Kişisel veri ise 6698 sayılı Kişisel Verilerin Korunması Kanunu’nda “Kimliği belirli veya belirlenebilir gerçek kişiye ilişkin her türlü bilgi” olarak tanımlanmaktadır. Bu noktada önemli olan husus ise bu bilgilerin bir gerçek kişiye ait olması halinde Kişisel Verilerin Korunması Kanunu (KVKK) kapsamında korunacağıdır. Vergi Usul Kanunu’nda düzenlenen vergi mahremiyetinin ihlali, daha geniş bir düzenlemeye sahiptir ve hem gerçek hem de tüzel kişilerin vergi mahremiyetlerinin ihlaline karşı koruma sağlamaktadır. Bu yönü ile kişisel verilerin korunması ile vergi mahremiyetinin korunması birbirinden ayrılmaktadır.
Vergi mahremiyeti koruma alanındaki bilgiler kişisel verilerin koruma alanındaki bilgilerle karşılaştırıldığında, vergi mahremiyeti koruma alanında yer alan bazı verilerin aslında birer kişisel veri de olduğu fark edilecektir. Bunun sonucunda vergi mahremiyetinin hem Vergi Usul Kanunu hem de KVKK ile korunması konusu gündeme gelecektir. Fakat vergi bakımından KVKK hükümlerinin uygulama alanı bulabilmesinin şartı, ilgili eylemin aynı zamanda vergi mahremiyetini ihlal oluşturmamasıdır. Eğer eylem vergi mahremiyetini ihlal suçunu oluşturmakta ise özel yasa genel yasa ilişkisi bağlamında “özel normun önceliği ilkesi” gereğince yalnızca vergi mahremiyetinin ihlali suçu oluşacak ve yalnızca bu suçtan yaptırım uygulanabilecektir.[3]
Verginin mahremiyeti her ne kadar koruma açısından Vergi Usul Kanunu (VUK) hükümlerine tabi olsa da vergilendirme süreci içerisinde KVKK’nin bazı hükümleri uygulama alanı bulabilmekte, vergi mükelleflerinin verilerinin, idare tarafından saklanması, işlenmesi ve kullanılması bağlamında KVKK hükümleri uygulanabilmektedir. Örnek vermek gerekirse vergisel amaçlı yurtiçi ve yurtdışı veri aktarımlarında KVKK m.8 ve m.9’da yer alan istisna haller dışında KVKK m.5’e uygun olarak veri sahibinin açık rızası aranmaktadır.
“Özel normun önceliği ilkesi” gereğince vergi mahremiyetini ihlal suçunun oluşması halinde yalnızca VUK md.362’nin uygulanabilecektir ancak bir diğer önemli husus ise vergi mahremiyetinin ihlali suçunun faili bakımından özgü suç olmasıdır. Vergi mahremiyetinin ihlali suçu özgü fail sıfatına sahip olan kişilerce işlenmesi, ihlal edilen verilerin vergi mahremiyeti kapsamında korunan verilerden olması, bu verilerin mükellef ya da mükellefle ilişkili kimselere ilişkin olması ve verilerin görev sebebiyle elde edilmiş olması gerekmektedir. Vergi mahremiyetinin ihlali suçu kapsamında fail olabilecek kişiler vergi mahremiyetinin tanımlandığı VUK m.5’te:
1. Vergi muameleleri ve incelemeleri ile uğraşan memurlar;
2. Vergi mahkemeleri, bölge idare mahkemeleri ve Danıştayda görevli olanlar;
3. Vergi kanunlarına göre kurulan komisyonlara iştirak edenler;
4. Vergi işlerinde kullanılan bilirkişiler olarak sayılmıştır.
Suçun unsurlarının oluşması halinde bu kişiler tarafından TCK md.136’da düzenlenen verileri hukuka aykırı olarak verme ve yayma fiilleri, ifşa kapsamında değerlendirileceğinden vergi mahremiyetinin ihlali suçu söz konusu olacak ve yalnızca VUK md.362 uygulanacaktır.[4]
Vergi mahremiyetinin ihlal edilmesi durumunda yaptırım anlamında hangi kanun hükümlerinin uygulanacağı konusu hukukumuzda halen belirsizlik taşıyan bir konudur. Vergi mahremiyetinin ihlal edilmesi durumunda 213 sayılı Vergi Usul Kanunu 362. maddenin mi, yoksa 6698 sayılı Kişisel Verilerin Korunması Kanunu veya TCK’nın ilgili hükümlerinin mi uygulanacağı konusunda farklı görüşler olmakla birlikte bu hususlar yargı kararları ile şekillenecektir.
Faili bakımından özgü suç olan vergi mahremiyetinin ihlali suçunda "vergi muameleleri ile uğraşan memurlar" ifadesi tartışmalı olan bir diğer kısımdır. Bu ifadenin kapsamı ise geniş ve dar yorumlamaya göre değişiklik arz etmektedir. Vergisel işlemlerle iştigal etmemesine rağmen vergi idaresinde kamu hizmetinde çalışan kişiler olabilmektedir. 213 sayılı VUK 5. madde hükmü dikkate alınırsa söz konusu çalışanlar vergi mahremiyetini ihlal edebilecek kişiler kapsamında yer almayacaktır. Ancak yukarıda da bahsedildiği üzere vergi mahremiyeti kurumunun önemi göz önünde bulundurulduğunda madde hükmünün geniş yorumlanması söz konusu olacaktır. Fakat geniş yorumlamada bulunurken bu kez de elde edilen bilgilerin, kişilerin görevleri nedeniyle öğrenilmiş olması şartı aranmalıdır. Eğer bu unsurları taşımıyorsa, mükellefe ait bilgiler, yasada ifade edilen şahıslarca görevleri icabı öğrenilmeyip açığa vurulmuşsa bu halde vergi mahremiyetinin ihlali suçundan bahsedilemeyecek, TCK ve/veya KVKK hükümlerinin uygulanması gerekecektir.[5]
Sonuç olarak, bilişim teknolojilerinde ortaya çıkan gelişmeler ülkemizde bununla birlikte yürürlüğe giren 6698 sayılı Kişisel Verilerin Korunması Kanunu gibi nispeten yeni düzenlemeler birçok farklı alanda etki doğurmuş, birçok kanunun yenilenmesi gerekliliğini doğurmuştur. Vergi mahremiyeti kapsamında yer alan finans verilerinin korunması hususu, kişisel verileri koruma hukuku uygulamaları ve vergi hukuku uygulamaları açısından oldukça önem arz etmektedir. Konu ile ilgili gelecek olan yeni düzenlemeler ve yargı kararları ile mevcut belirsizlikler de ortadan kaldırılacaktır.
Av. Cevdet YILMAZ
KAYNAKÇA [1]TAŞ Fatma, “Vergi Mahremiyetinin İhlali Suçu ve Değerlendirilmesi”, Uludağ Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü Doktora Tezi, Bursa 2007 s.41-42 [2] SONSUZOĞLU Elif, “Çeşitli Yasalar Açısından Vergi Mahremiyetine İlişkin Düzenlemelerin Değerlendirilmesi”, Vergi Sorunları Dergisi, Sayı 141, s.116 [3] ÖZGENÇ İzzet, “Vergi Ceza Hukuku Çalışmaları”, Ankara Hacı Bayram Veli Üniversitesi Türk Ceza Hukuku Uygulama ve Araştırma Merkezi, Ankara 2021, s.345. [4] KOCATEPE M., “Türk Vergi Hukukunda Mükellefin Vergi Mahremiyeti Hakkı”, Yayımlanmamış Yüksek Lisans Tezi, Marmara Üniversitesi, S.B.E., İstanbul 2019, s.141-142. [5] YILDIZ Yiğit, “Kişisel Verilerin Korunmasının Vergi Mahremiyeti ile Etkileşimi” Kişisel Verileri Koruma Dergisi, Cilt: 1, Sayı: 2
Comments